Общи правила за отчитане на активи и амортизации

Признаването и амортизирането на дълготрайните активи се урежда в редица национални и международни счетоводни стандарти, които са:

• СС 4 Отчитане на Амортизациите (който няма аналог при международните счетоводни стандарти);
• СС 16 Дълготрайни Материални Активи и МСС 16 Имоти, Машини и Съоръжения;
• СС 17 Лизинг и МСФО 16 Лизинг;
• СС 36 Обезценка на Активи и МСС 36 Обезценка на Активи;
• СС 38 Нематериални Активи и МСС 38 Нематериални Активи;
• МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.

1. Дълготраен актив – материален и нематериален

Дълготраен материален актив е нефинансов ресурс, който може да бъде установен, придобит и притежаван от предприятието, който:

• Има натурално-веществена форма;
• Използва се за производството и/или доставката/продажбата на активи или извършване на услуги, за отдаване под наем, за административни или за други цели;
• Очаква се да бъде използван през повече от един отчетен период.

Дълготрайни материални активи са например: сгради, машини, съоръжения, апаратура, транспортни средства, автомобили, пътни настилки, компютри, периферни устройства за компютри и други, които отговарят на горната дефиниция.

Един актив се признава и се отчита като дълготраен материален актив, когато едновременно:

• Отговаря на определението за дълготраен материален актив;
• Стойността на актива може надеждно да се изчисли;
• Предприятието очаква да получи икономически изгоди, свързани с актива.

Дълготрайни материални активи, които се състоят от разграничими съставни части, се отчитат като самостоятелни активи, когато тези съставни части отговарят поотделно на критериите за дълготраен материален актив и имат различни полезни срокове или по различен начин осигуряват икономическа изгода за предприятието, което налага да се използват различни методи и норми на амортизация.

Дълготраен НЕматериален актив е

Дълготрайни НЕематериални активи са например:

Дълготраен нематериален актив, възникващ от развойна дейност

Актив, придобит чрез финансов лизинг, се признава като актив и пасив в счетоводния баланс на наемателя с размер, който в началото на лизинговия договор е равен на справедливата стойност на наетия актив или, ако е по-нисък – по сегашната стойност на минималните лизингови плащания.

При експлоатационните лизингови договори (оперативен лизинг) наемодателят отчита предоставените активи в своя счетоводен баланс и им начислява амортизация, когато те са амортизируеми. При наемателят договорите за оперативен лизинг се отчитат съгласно приложимите счетоводни стандарти и класификацията на оперативния лизинг – като признаване на текущ разход за външни услуги за нает актив или като признаването им като актив с право на ползване и амортизирането му (МСФО 16).

Инвестиционните Имоти също са дълготрайни материални амортизируеми активи. Това са активи (най-често земи и сгради или части от сгради), държани от собственика или лизингополучателя по финансов лизинг по-скоро за получаване на приходи от наем или за увеличаване на стойността на капитала, т.е. чрез преоценки, или и за двете, отколкото за използване при производството и доставката на стоки или услуги, за административни цели, или за продажба в рамките на обичайната икономическа дейност.

2. Амортизируеми и неамортизируеми активи, амортизация

Амортизируем актив

Неамортизируеми активи

Праг на същественост

Амортизация е разходът, признат за отчетния период, получен в резултат на разсрочване на амортизируемата стойност на даден актив през предполагаемия му срок на годност.

Срок на Годност (Полезен Живот) е периодът, през който се предполага, че амортизируемият актив ще бъде използван от предприятието, или това е количеството продукция и/или услуги, които предприятието очаква да получи от използването на амортизируемия актив.

Амортизируема Стойност

Амортизационна Норма

Амортизационна Квота

Отчетна Стойност

Цена на Придобиване

Преки Разходи са тези разходи, които са необходими за привеждане на актива в работно състояние, в съответствие с предназначението му. Те са: разходи за подготовка на обекта (на терена, където ще се използва активът); разходи за първоначална доставка и обработка; разходи за монтаж, включително направените през контролните и предпусковите периоди, както и обичайните разходи, свързани с поетапното въвеждане в употреба на дълготрайния материален актив; разходи за привеждане в работно състояние на придобития дълготраен материален актив; разходи за хонорари на архитекти, инженери, икономисти и други, свързани с проекта, икономическата обосновка, поръчката и/или изграждането, доставката, монтажа, въвеждането в употреба и др. на дълготрайния материален актив; предполагаемите разходи до размера на начислената провизия за задължения за демонтаж и извеждане на актива от употреба, или възстановяване на терена, върху който е бил инсталиран активът; разходи, произтичащи от непризнат данъчен кредит, свързан с изброените преки разходи. В Преките Разходи НЕ се включват: лихвени разходи; непреки административни разходи; различни предпроизводствени разходи; загуби до постигане на планираната за актива производителност; разходи за обучение на персонала за работа с актива.

Остатъчна Стойност

Начислена Амортизация

Балансова Стойност

Възстановима Стойност

Нетна Продажна Цена е сумата, която може да се получи за даден актив при пряка сделка между информирани и желаещи осъществяването ѝ купувач и продавач, намалена с разходите по продажбата (индивидуална е за всяко едно предприятие).

Стойност в Употреба

Справедлива Стойност

Активен Пазар

След първоначалното признаване като актив

Загуба от Обезценка на Активи

Преоценка на Активите трябва да се прави достатъчно редовно, така че балансовата стойност на Дълготрайните Материални Активи да не се различава съществено от тази, която би била определена при използването на справедливата стойност към датата на финансовия отчет. Преоценка на активите (увеличаване на тяхната стойност) е допустима само при международните счетоводни стандарти.

Разходи за реновиране, модернизация или отстраняване на щети, които водят до по-висока ефективност от стандартната за този актив – превишението на направените разходи над получените приходи се отчита като увеличение на балансовата стойност на актива.

3. Амортизационен План, Политика и Начисляване на Амортизация

Амортизационната Политика на едно предприятие определя: възприетия подход за класифициране на активите като дълготрайни материални и нематериални и като амортизируеми и неамортизируеми; възприетия подход при определянето на срока на годност на амортизируемите активи; възприетия подход при определянето на остатъчната стойност на амортизируемите активи; възприетия метод на амортизация по класове от сходни амортизируеми активи; друга информация, по преценка на предприятието.

Амортизационният План

Метод на Амортизация

Линейният Метод за Амортизация

Амортизационна норма* - 100/n,

където n е броят на годините от полезния живот на актива

Нелинейните Методи за Амортизация разпределят Амортизируемата Стойност неравномерно в различните отчетни периоди, в рамките на срока на годност на амортизируемите активи. Нелинейните методи могат да бъдат намаляващи и увеличаващи.

Намаляващи Нелинейни Методи на Амортизация

•  Методът на намаляващия се остатък: При този метод се определя коефициент на ускорение на амортизацията, като последните два периода на амортизация се определят на пропорционална база.

Пример: Дълготраен материален актив с аморт. стойност 4 000 лв.

Срок на амортизация – 5 години.

Коефициент на ускорение – 1,5

Амортизационна норма – (100/5 год.)*1,5 = 30%

• Методът на равномерното намаляване:

Пример: ДМА с аморт. стойност 8000 лв. и срок на амортизация 6 години.

• Mетодът на намаляващата се сума на числата: ДМА с  амортизируема стойност 5 000 лв. и срок на амортизация 5 години.

Установява се сумата на числата – 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15

• Mетодът на неравномерното намаляване.

Увеличаващи нелинейни методи на амортизация

Предприятието може да прилага различни методи на амортизация

Амортизацията започва да се начислява от месеца, следващ месеца, в който активът е придобит или въведен в употреба – съгласно приложимите НСС. А съгласно МСС – от момента, в който активът е готов за използване.

Въвеждане в Експлоатация

Налице за Използване е моментът, в който активът е наличен, инсталиран и е готов за използване.

Начисляването на Амортизацията се преустановява

Начислената Амортизация се отчита

Промени в отчитането на амортизациите се правят

• скрито платено съдържание: 112 думи; отключи

Предприятието трябва периодично да преразглежда оценката за срока на годност/полезния живот на дълготрайните материални и нематериални активи и ако очакванията се различават значително от предишните оценки, срокът на годност/полезният живот следва да се коригира, както и начислената амортизация за текущия и за бъдещи периоди.

Разходите за консервиране (извеждане от употреба за определен период и последващо въвеждане в употреба) се отчитат като текущи разходи за периода, през който са възникнали.

Начисляването на амортизация се преустановява от месеца, следващ месеца, в който активът е отписан или консервиран (което е неприложимо по МСС).

Печалбите или загубите от отписването

4. Данъчни амортизируеми активи и данъчен амортизационен план

Данъчни амортизируеми активи

Данъчни дълготрайни материални активи са активите, които отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни материални активи, съгласно приложимите Стандарти, чиято стойност е равна или превишава по-ниската стойност от стойностния праг на същественост за дълготрайния материален актив, определен в счетоводната политика на данъчно задълженото лице – или 700 (седемстотин) лева.

Данъчни дълготрайни нематериални активи са активите, които отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни нематериални активи, съгласно приложимите Стандарти, чиято стойност е равна или превишава по-ниската стойност от стойностния праг на същественост за дълготрайния нематериален актив, определен в счетоводната политика на данъчно задълженото лице – или 700 (седемстотин) лева.

Данъчният амортизационен план

Данъчната амортизируема стойност

Начислената данъчна амортизация не може

Данъчната стойност

Счетоводните разходи за амортизации не се признават за данъчни цели. При определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се увеличава със счетоводните амортизации, независимо от това дали отчитането им води до намаляване на счетоводния финансов резултат за годината на счетоводното им отчитане. При определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на ЗКПО.

Начисляването на Данъчна Амортизация започва

Начисляването на Данъчни Амортизации се преустановява, когато съответният актив временно не се използва (не носи икономическа изгода) през период, по-дълъг от дванадесет месеца. Начисляването се преустановява от началото на месеца, следващ месеца, през който е изтекъл срокът по предходното изречение, и се възобновява от началото на месеца на връщането на актива в експлоатация. Данъчният амортизируем актив не се отписва от данъчния амортизационен план.

Актив се отписва от Данъчния Амортизационен План,

Стойност на Данъчен Амортизируем Актив не се променя

Данъчната Амортизируема Стойност на Актив, наличен в данъчния амортизационен план, се увеличава с последващите разходи, които, съгласно счетоводното законодателство, водят до бъдещи икономически изгоди, свързани с данъчния амортизируем актив. Данъчната амортизируема стойност се увеличава от началото на месеца, през който са завършени последващите разходи.

Счетоводните приходи и разходи от последващи оценки на данъчните амортизируеми активи не се признават за данъчни цели.

Счетоводният финансов резултат

Откриване на грешка, свързана с данъчен амортизируем актив. Когато в резултат на открита грешка се установи, че за съответната минала година данъчно задълженото лице е следвало да формира данъчен амортизируем актив, при определяне на данъчните финансови резултати за предходните години се признава годишна данъчна амортизация, равна на счетоводната амортизация, която би била начислена за този актив за съответните години, но не повече от годишната данъчна амортизация, която би била начислена, ако са били използвани максимално допустимите годишни данъчни амортизационни норми за съответните години. Данъчният амортизируем актив, който е трябвало да се формира, се завежда в данъчния амортизационен план към 1 януари на годината на откриване на грешката, с данъчната си амортизируема стойност и начислената данъчна амортизация по предходното изречение.

Данъчната временна разлика, която би възникнала през минала година, ако грешката не е била допусната, се смята за възникнала през съответната минала година и се признава за данъчни цели по общия ред на ЗКПО.

Това правило за отразяване на грешка, свързана с данъчен амортизируем актив, не се прилага по отношение на данъчния финансов резултат и данъчното задължение върху него за тази минала година, за която към 1 януари на годината на откриване на грешката са изтекли поне 6 години.

Всички счетоводни приходи и разходи, отчетени през текущата година във връзка с открита счетоводна грешка от минали години, не се признават за данъчни цели.

5. Корекция на счетоводна грешка при завеждане на ДМА

За данъчни цели съгласно ЗКПО, стойностите на Данъчния Амортизируем Актив не се променят при допуснати счетоводни грешки от минали периоди, с изключение на технически грешки.

Когато при откриване на счетоводна грешка се установи, че за минала година е следвало да се формира Данъчен Амортизируем Актив, при определяне на данъчните финансови резултати за минали години се признава годишна данъчна амортизация, равна на счетоводната, която би била начислена за този актив за тези години, но не повече от максимално допустимите за периодите.

Данъчният Амортизируем Актив, за който е допусната счетоводна грешка и не е включен в Данъчния Амортизационен План, се завежда към 1 януари на годината на откриване на грешката с данъчната си амортизируема стойност и гореописаната начислена данъчна амортизация.

Ако не е била допусната счетоводна грешка, би възникнала данъчна временна разлика през минала година. Тази временна разлика се смята за възникнала през съответната минала година и се признава за данъчни цели по общия ред на закона.